[Audit - Technique] Các thủ tục kiểm toán chung cho khoản mục chi phí trả trước

Để có thể hoàn thành các công việc được giao một cách hiệu quả trong một cuộc kiểm toán, các bạn cần hiểu rõ được quy trình cũng như các thủ tục kiểm toán đối với các phần hành được giao. Bài viết này nằm trong series về Audit technique được SAPP thực hiện, sẽ giúp trang bị cho các bạn các kiến thức cần thiết đối với kiểm toán khoản mục chi phí trả trước.

I. Giới thiệu về khoản mục chi phí trả trước

Chi phí trả trước là một khoản chi phí đã phát sinh, mà công ty phải bỏ ra để mua một công cụ dụng cụ hay một số tài sản khác (nhưng chưa đủ điều kiện để ghi nhận là tài sản theo VAS) và dịch vụ có liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh trong nhiều kỳ của công ty, nhưng chưa được tính hết vào chi phí sản xuất hay kinh doanh của doanh nghiệp. Dưới đây là một số khoản chi phí trả trước thường gặp:

• Chi phí trả trước về thuê cửa hàng, nhà xưởng, nhà kho, văn phòng
• Chi phí trả trước về thuê dịch vụ cung cấp cho hoạt động kinh doanh
• Chi phí mua các loại bảo hiểm (Bảo hiểm cháy, nổ; bảo hiểm trách nhiệm dân sự chủ phương tiện vận tải; bảo hiểm thân xe…)
• Công cụ dụng cụ thuộc tài sản lưu động xuất dùng một lần với giá trị lớn
• Chi phí sửa chữa lớn TSCĐ phát sinh một lần có giá trị lớn

Các khoản chi phí trả trước này được chia thành 2 khoản mục trên báo cáo tài chính, đó là Chi phí trả trước ngắn hạn (Mã số 151) – dùng để phản ánh chi phí trả trước để được cung cấp hàng hóa dịch vụ trong khoảng thời gian không quá 12 tháng hoặc một chu kỳ sản xuất kinh doanh thông thường kể từ thời điểm trả trước; và Chi phí trả trước dài hạn (Mã số 261) – dùng để phản ánh chi phí trả trước để được cung cấp hàng hóa dịch vụ có thời hạn trên 12 tháng hoặc một chu kỳ sản xuất kinh doanh. Cả 2 khoản mục này đều được phản ánh bởi số dư nợ tài khoản 242.

II. Thủ tục kiểm toán đối với khoản mục chi phí trả trước

Đây là một phần hành được đánh giá không quá khó và thường được giao cho các thực tập sinh (Intern) hoặc trợ lý kiểm toán level 1 (Associate 1).

Việc kiểm toán khoản mục chi phí trả trước thường liên quan và được sử dụng như một cách để giảm thiểu số mẫu cần kiểm tra ở các khoản mục chi phí của các tài khoản 641, 642, 627, 635, 154,.. và khoản mục liên quan đến phần tài sản là xây dựng cơ bản dở dang (tài khoản 241).

Dưới đây là các rủi ro có thể gặp phải và cơ sở dẫn liệu tương ứng cần được đảm bảo khi kiểm toán khoản mục này:

• Các khoản chi phí trả trước chưa được phân bổ hợp lý, chưa phù hợp với quy định hiện hành và không nhất quán với năm trước giữa các khoản mục tương tự - Tính giá trị và phân bổ (Valuation and allocation).
• Các khoản chi phí trả trước đã được sử dụng một thời gian nhưng chưa được ghi nhận để theo dõi và phân bổ do chưa có hóa đơn (unrecorded - cut-off).
• Các loại chi phí liên quan đến nhiều kỳ nhưng không được phân bổ, hoặc các chi phí không liên quan đến việc tạo lợi ích kinh tế dự kiến thu được trong nhiều kỳ kế toán thì lại được phân bổ (Valuation and allocation).
• Phân loại chi phí trả trước ngắn hạn và dài hạn chưa phù hợp – tính phân loại (Classification).
• Khách hàng chưa mở sổ theo dõi từng loại chi phí thực tế phát sinh, nội dung từng loại chi phí chưa rõ ràng, cụ thể - tính hiện hữu (Existence).
• Khách hàng chưa phân bổ đúng chi phí trả trước vào các đầu chi phí (ví dụ: phân bổ chi phí của công cụ dụng cụ liên quan đến hoạt động quản lý vào đầu tài khoản 641) hoặc ghi nhận các khoản chi phí không có tính dùng trong nhiều kỳ vào khoản trả trước (rất hay gặp ở khách sạn và các công ty sản xuất) (Valuation and allocation).
• Khách hàng không có chính sách phân bổ chi phí trả trước (Valuation and allocation).

2.1 Các tài liệu cần thu thập khi kiểm toán khoản mục chi phí trả trước

• Sổ cái (General Ledger – GL).

• Bảng cân đối kế toán (Balance sheet – BS)

• Bảng cân đối phát sinh (Trial balance – TB)

• Bảng theo dõi và bảng tính phân bổ chi phí trả trước.
• Các chứng từ liên quan.

2.2 Các bước tiến hành kiểm toán chi phí trả trước

Bước 1: Lập bảng tổng hợp và phân tích danh sách các khoản chi phí trả trước

Tại bước này, chúng ta cần thực hiện tổng hợp lại các khoản chi phí trả trước của khách hàng thông qua việc sử dụng sổ chi tiết tài khoản 242, sổ cái (GL), bảng cân đối phát sinh (TB) và thực hiện đối chiếu như sau: 

• Đối chiếu sổ cái (GL) và bảng phân bổ chi phí trả trước với bảng cân đối phát sinh (TB) để xem sự chuyển dịch của tăng (Dr)/giảm (Cr) đã khớp chưa.
• Đối chiếu bảng cân đối phát sinh (TB) với sổ chi tiết theo dõi đối tượng để xem số dư đầu kỳ và cuối kỳ đã khớp chưa.

Sau khi đối chiếu, các bạn cần thực hiện phân tích về sự biến động (variance) số dư các khoản phải thu khác thông qua đối chiếu số đầu năm và số cuối năm, để đánh giá xem sự chênh lệch này có hợp lý với tình hình tăng lên/giữ nguyên của chi phí trả trước hay không. Nếu chi phí trả trước trong năm tăng lên, thì khoản phân bổ sẽ tăng lên, nếu chi phí trả trước không thay đổi, khoản phân bổ cũng sẽ không thay đổi nhiều.

Bước 2: Thực hiện thủ tục đối chiếu giữa bảng theo dõi/bảng tính phân bổ chi phí trả trước với sổ cái của khách hàng (Reconcile and Review) và phân loại lại các khoản chi phí trả trước (Re-classification)

Tiếp theo, các bạn cần đối chiếu (Reconcile) chi phí được phân bổ trong bảng tính với số liệu mà khách hàng ghi nhận trên sổ cái (GL) đã đúng hay chưa, đồng thời xem xét lại (Review) xem việc phân bổ vào các đầu chi phí đã đúng bản chất (Nature) chưa, có bị ghi nhận vào nhầm đầu chi phí hay không và xem các khoản chi phí đang được phân bổ có khoản nào đáng nhẽ phải được ghi nhận chi phí luôn (Expense off) nhưng lại được phân bổ dần không, có khoản nào đã treo mãi mà chưa phân bổ không,..

Chúng ta cần xem trên bảng cân đối kế toán (Balance sheet) và bảng theo dõi chi phí trả trước của khách hàng xem việc phân loại ngắn hạn/dài hạn đã đúng chưa dựa vào thời hạn được phân bổ, nếu phát hiện bất kỳ chênh lệch nào, các bạn cần phải tìm hiểu nguyên nhân của sự chênh lệch này. Đồng thời, kiểm tra xem việc quy định thời gian phân bổ của các khoản chi phí trả trước này đã phù hợp với quy định tại thông tư 200/2014/TT-BTC hay chưa.

Bước 3: Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết với phát sinh chi phí trả trước tăng (Test of Details Addition).

Bước tiếp theo, chúng ta sẽ thực hiện kiểm tra chi tiết đối với các khoản chi phí trả trước được phát sinh tăng trong kỳ kế toán. 

Để làm được điều này, các bạn cần: 

• Lọc ra trong sổ theo dõi các khoản chi phí trả trước của khách hàng phát sinh trong năm được kiểm toán
• Chọn mẫu (các mẫu có giá trị lớn, theo đánh giá của trưởng nhóm – Senior, theo các phần mềm chọn mẫu (Money sampling unit, Random sample,..)
• Kiểm tra đến các chứng từ liên quan (hóa đơn, hợp đồng mua hàng/dịch vụ)
• Đánh giá xem các khoản này có được ghi nhận là khoản chi phí trả trước hay không (tham khảo quy định tại thông tư 200/2014/TT-BTC). Nếu có phát hiện ra sai sót, cần đưa ra bút toán điều chỉnh. Dưới đây là bảng miêu tả những thông tin bạn cần kiểm tra đến và thực hiện ghi chép lại:

Bước 4: Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết với việc phân bổ chi phí trả trước trong kỳ (Test of Detail Allocation)

Sau khi kiểm tra phát sinh tăng, các bạn cần thực hiện kiểm tra cách phân bổ của các khoản chi phí trả trước đã được ghi nhận thông qua việc tính toán lại (Recalculate) việc phân bổ này.

Đầu tiên, các bạn cần đảm bảo bảng tính khách hàng gửi cho mình là chính xác thông qua việc kiểm tra thông tin cung cấp bởi doanh nghiệp (Test IPE: Information provided by entity) bằng cách chọn mẫu các khoản trả trước được ghi trong bảng theo dõi năm nay, đối chiếu với bảng theo dõi trả trước năm ngoái của khách hàng xem có thay đổi gì về giá trị gốc, giá trị phân bổ hàng tháng, ngày bắt đầu phân bổ, tổng số kỳ phân bổ, hoặc đối chiếu với các chứng từ (các khoản mới phát sinh trong năm).. Nếu phát hiện ra bất kỳ thay đổi nào, cần điều tra xem nguyên nhân. Dưới đây là một mẫu bảng Test IPE để bạn tham khảo:

Khi bảng theo dõi của khách hàng được đảm bảo tính chính xác, chúng ta sẽ thực hiện tính toán lại (Recalculate) giá trị phân bổ của các khoản trả trước và đối chiếu với bảng tính của khách hàng xem có chênh lệch lớn (vượt mức trọng yếu) hay không, nếu có thì cần tìm hiểu nguyên nhân và đưa ra bút toán điều chỉnh nếu cần thiết. Dưới đây là một mẫu bảng phục vụ cho việc thực hiện thủ tục tính toán lại:

Bước 5: Kiểm tra việc ghi nhận đầy đủ chi phí trả trước của khách hàng

Tại bước này, các bạn cần hỏi các thành viên làm các phần hành chi phí để xem có phát hiện ra các khoản chi phí cần được phân bổ trong nhiều kỳ mà đã bị ghi toàn bộ trong một kỳ hay không để đưa ra bút toán điều chỉnh phù hợp. Đồng thời, kết hợp với những người làm tài khoản 331 (Phải trả người bán) và 335 (chi phí phải trả) để xem có những khoản trả trước nào chưa được ghi nhận và phân bổ hay không (unrecorded).

Lưu ý:

Việc kiểm toán khoản mục chi phí trả trước là không quá khó, tuy nhiên, có thể các bạn sẽ có cơ hội tham gia kiểm toán cho doanh nghiệp phát hành 2 báo cáo (theo VAS và theo IFRS). Các bạn sẽ cần đánh giá xem các khoản chi phí trả trước này có đủ điều kiện ghi nhận là tài sản theo IAS hoặc IFRS hay không (các tài sản như laptop, xe máy có giá trị < 30 triệu theo VAS sẽ được ghi vào chi phí trả trước, nhưng theo IFRS là đã đủ điều kiện ghi nhận tài sản), hay sẽ bị ghi vào chi phí (expense-off).