-1.png?height=120&name=SAPP%20logo%20m%E1%BB%9Bi-01%20(1)-1.png)
Phương pháp tính chi phí dựa trên hoạt động (activity-based costing – ABC) là phương pháp chia nhỏ và xác định toàn bộ chi phí cho từng dòng sản phẩm hoặc dòng khách hàng thông qua các hoạt động làm cơ sở phân bổ chi phí.
1. Những vấn đề liên quan đến phương pháp tính chi phí truyền thống
3. Lợi ích và hạn chế của mô hình ABC
I. Mục tiêu
- Hiểu về phương pháp tính chi phí dựa trên hoạt động (activity-based costing) và so sánh với phương pháp tính chi phí truyền thống (traditional costing).
- Tính toán chi phí chung (overhead expense) theo phương pháp tính chi phí dựa trên hoạt động.
- Xác định những lợi ích và hạn chế (benefits and limitations) của các hệ thống lũy kế chi phí (cost accumulation system).
- Hiểu về phương pháp tính chi phí theo vòng đời sản phẩm (life-cycle costing).
II. Nội dung
Trong bài học này chúng ta sẽ tìm hiểu về:
- Các khái niệm nhóm chi phí (cost pool), nhân tố chi phí (cost driver), hoạt động giá trị gia tăng (value added activity) trong phương pháp tính chi phí dựa trên hoạt động.
- Giá trị chiến lược (strategic value) của chi phí thượng nguồn (upstream costs), chi phí sản xuất (manufacturing costs) và chi phí hạ nguồn (downstream costs) trong phương pháp tính chi phí theo vòng đời sản phẩm.
1. Những vấn đề liên quan đến phương pháp tính chi phí truyền thống (Problems with Traditional Costing Methods)
Phương pháp tính giá theo đơn đặt hàng (job order costing) và phương pháp tính giá theo quy trình (process costing) là các phương pháp tính chi phí truyền thống (traditional costing methods) dùng để truy xuất (track) và phân bổ (allocate) chi phí thông qua hệ thống kế toán (accounting system). Trên thực tế, những phương pháp này thường phù hợp với các doanh nghiệp vừa và nhỏ (small and medium-sized enterprises – SME). Khi quy mô doanh nghiệp ngày càng lớn, các phương pháp tính chi phí truyền thống không còn phù hợp vì hai vấn đề tiềm ẩn sau:
- Vấn đề thứ nhất là do việc phân bổ chi phí trong doanh nghiệp là một “trò chơi có tổng bằng không” (zero-sum game). Trong trường hợp doanh nghiệp phân bổ chi phí của sản phẩm này cho một sản phẩm khác vì lý do nhầm lẫn, doanh nghiệp sẽ tin rằng loại sản phẩm thứ nhất mang lại nhiều lợi nhuận hơn và loại sản phẩm thứ hai ít lợi nhuận hơn so với thực tế, hình thành khái niệm trợ cấp chéo (cross-subsidization) là khi chi phí của một sản phẩm được trợ cấp bởi một sản phẩm khác của doanh nghiệp. Điều này gây ra bản chất kép (dual nature) ảnh hưởng đáng kể đến tổng lợi nhuận (total profit) của doanh nghiệp cụ thể như sau:
=> Xúc tiến quá mức (overpromote) một số sản phẩm trong khi lợi nhuận thực tế (actual profit) của các sản phẩm này thấp hơn so với tính toán.
=> Đánh giá thấp (underemphasize) các sản phẩm khác do tin rằng chúng mang lại ít lợi nhuận hơn so với thực tế.
- Vấn đề thứ hai là do việc phân bổ chi phí cố định thông thường (common fixed costs) trong khi các chi phí này không thực sự được tiêu thụ bởi bất kỳ hoạt động nào diễn ra ở cấp độ khách hàng hoặc các dòng sản phẩm. Thông thường, những chi phí này là các loại chi phí quản lý cấp cao (high-level administrative costs) như chi phí bảo hiểm, thuế bất động sản… Những chi phí này có tác động cụ thể như sau:
=> Gánh nặng chi phí tổng thể (overall cost burden) làm giảm hiệu quả lợi nhuận (profit performance) của tất cả các đơn vị kinh doanh (business units).
=> Việc giảm lợi nhuận trên báo cáo dẫn đến rủi ro quản lý quyết định loại bỏ một số sản phẩm, trong khi thực tế các sản phẩm này đang tạo ra lợi nhuận cho doanh nghiệp. Điều này làm cho tỷ lệ nhân tố chi phí (cost driver rate) phân bổ chi phí cố định đối với các sản phẩm còn lại tăng lên, dẫn đến báo cáo lợi nhuận của toàn bộ doanh nghiệp tiếp tục giảm. Hiện tượng này được gọi là hiệu ứng vòng xoáy tử thần (death spiral effect).
2. Mô hình ABC (The ABC Model)
a. Định nghĩa
Phương pháp tính chi phí dựa trên hoạt động (activity-based costing – ABC) là phương pháp chia nhỏ (break down) và xác định (identify) toàn bộ chi phí cho từng dòng sản phẩm (product lines) hoặc dòng khách hàng (customer lines) thông qua các hoạt động làm cơ sở phân bổ chi phí (activities cause costs).
Mô hình ABC được các doanh nghiệp sử dụng trong một số trường hợp sau:
b. Quy trình
Mô hình ABC vận hành theo quy trình bốn bước cụ thể như sau:
Bước 1: Phân tích các hoạt động và xác định chi phí nguồn lực
Hoạt động (Activity) là một tập hợp các hành động trong quy trình sản xuất (production process) của một thực thể (entity). Trong đó, mỗi hoạt động có một nhóm chi phí (cost pool) khác nhau và được phân loại theo một hệ thống phân cấp như sau:
Bước 2: Phân bổ nhân tố chi phí cho các chi phí nguồn lực
Mối quan hệ nhân quả (cause-and-effect relationship) phải được thiết lập giữa nhân tố chi phí (cost driver) và hoạt động (activity). Ví dụ: nhân tố chi phí của hoạt động máy móc (machine activities) là số giờ vận hành máy (setup hours)…
Bước 3: Xác định tỷ lệ nhân tố chi phí
Chi phí hoạt động trên mỗi đơn vị (activity costs per unit) được xác định bằng nhân tố chi phí có mối quan hệ nhân quả mật thiết nhất. Mô hình và công thức được minh họa dưới đây:
Bước 4: Phân bổ nhóm chi phí hoạt động cho các mục tiêu chi phí
Chi phí hoạt động phân bổ mỗi mục tiêu chi phí được xác định theo công thức sau:
Mô hình ABC được minh họa thông qua ví dụ cụ thể sau:
Công ty Z sản xuất hai sản phẩm A và sản phẩm B với dữ liệu sản lượng và doanh thu được ghi nhận như sau:
|
|
Sản phẩm A |
Sản phẩm B |
Tổng cộng |
|
Khối lượng bán (đơn vị) |
500 |
250 |
|
|
Giá bán/đơn vị |
$380.00 |
$440.00 |
|
|
Tỷ lệ chi phí nguyên vật liệu trực tiếp/đơn vị |
$10.00 |
$30.00 |
|
|
Tỷ lệ chi phí nhân công trực tiếp/giờ |
$12.00 |
$32.00 |
|
|
Số giờ nhân công/đơn vị |
3 |
2 |
|
|
Chi phí sản xuất chung |
|
$242,000 |
|
Công ty Z phân bổ chi phí sản xuất chung (manufacturing overhead) bằng số giờ nhân công trực tiếp (direct labor hours). Theo đó, tỷ lệ phân bổ chi phí sản xuất chung là $121.00 được tính toán và sử dụng để lập báo cáo hàng tháng:
|
|
Sản phẩm A |
Sản phẩm B |
Tổng cộng |
|
Chi phí sản xuất chung |
|
|
$242,000 |
|
Khối lượng bán (đơn vị) |
500 |
250 |
|
|
Số giờ nhân công/đơn vị |
x 3 |
x 2 |
|
|
Tổng số giờ nhân công |
1,500 |
500 |
÷ 2,000 |
|
Tỷ lệ phân bổ chi phí sản xuất chung |
|
$121.00 |
|
|
|
Sản phẩm A |
Sản phẩm B |
Tổng cộng |
|
Doanh thu (đơn vị x giá) |
$190,000 |
$110,000 |
$300,000 |
|
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp |
($5,000) |
($7,500) |
($12,500) |
|
Chi phí nhân công trực tiếp |
($18,000) |
($16,000) |
($34,000) |
|
Chi phí sản xuất chung |
($181,500) |
($60,500) |
($242,000) |
|
Lợi nhuận gộp |
($14,500) |
$26,000 |
$11,500 |
Dựa trên báo cáo trên, Công ty Z đang xem xét ngừng kinh doanh sản phẩm A. Tuy nhiên, Công ty lo ngại vấn đề trợ cấp chéo chi phí sản phẩm (product cost cross-subsidization) và hiệu ứng vòng xoáy tử thần (death spiral effect) có thể xảy ra nên đã áp dụng mô hình ABC trước khi đưa ra quyết định.
- Đầu tiên, Công ty Z loại bỏ tất cả chi phí cố định thông thường (common fixed costs) không bị ảnh hưởng bởi hoạt động sản xuất mỗi dòng sản phẩm, bao gồm tiền lương hành chính (administrative salaries) và chi phí thuê mặt bằng (occupancy costs) tổng cộng là $62,000, dẫn đến chi phí sản xuất chung lúc này là $180,000 ($242,000 - $62,000). Tỷ lệ phân bổ mới của chi phí sản xuất chung được thiết lập bên dưới:
|
|
Sản phẩm A |
Sản phẩm B |
Tổng cộng |
|
Chi phí sản xuất chung |
|
|
$180,000 |
|
Khối lượng bán (đơn vị) |
500 |
250 |
|
|
Số giờ nhân công/đơn vị |
x 3 |
x 2 |
|
|
Tổng số giờ nhân công |
1,500 |
500 |
÷ 2,000 |
|
Tỷ lệ phân bổ chi phí sản xuất chung |
|
|
$90.00 |
|
|
Sản phẩm A |
Sản phẩm B |
Tổng cộng |
|
Doanh thu (đơn vị x giá) |
$190,000 |
$110,000 |
$300,000 |
|
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp |
($5,000) |
($7,500) |
($12,500) |
|
Chi phí nhân công trực tiếp |
($18,000) |
($16,000) |
($34,000) |
|
Chi phí sản xuất chung |
($135,000) |
($45,000) |
($180,000) |
|
Lợi nhuận gộp sản phẩm |
$32,000 |
$41,500 |
$11,500 |
|
Chi phí quản lý |
|
|
($62,000) |
|
Lợi nhuận gộp |
|
|
$11,500 |
=> Kết quả báo cáo trên cho thấy không nên vội vàng loại bỏ việc kinh doanh sản phẩm A.
Công ty Z lo ngại rằng việc phân bổ chi phí đang trợ cấp chéo cho hiệu suất lợi nhuận của hai dòng sản phẩm. Từ đó, Công ty xác định rằng $180,000 chi phí chung còn lại đang được chi phần lớn để hỗ trợ ba hoạt động là tiện ích, chất lượng và kỹ thuật cụ thể như sau:
|
|
Tổng cộng |
|
Chi phí tiện ích |
$30,000 |
|
Chi phí chất lượng |
$90,000 |
|
Chi phí kỹ thuật |
$60,000 |
|
Tổng chi phí chung của hoạt động |
$180,000 |
- Trong đó, tiện ích được phân loại là chi phí hoạt động cấp đơn vị (Unit-level activity cost) được định hướng (drive) bởi số giờ lao động trực tiếp. Chất lượng được phân loại là chi phí hoạt động cấp lô (Batch-level activity cost) thay đổi theo số lần kiểm tra chất lượng. Kỹ thuật được phân loại là chi phí hoạt động của dòng sản phẩm (Product line activity cost) phụ thuộc vào số lần thay đổi kỹ thuật. Khối lượng (volume) của từng hoạt động được báo cáo dưới đây:
|
|
Sản phẩm A |
Sản phẩm B |
Tổng cộng |
|
Sản lượng sản xuất (cấp đơn vị) |
1,000 |
500 |
1,500 |
|
Số lần kiểm tra chất lượng (cấp lô) |
22 |
18 |
40 |
|
Số lần thay đổi kỹ thuật (cấp dòng sản phẩm) |
4 |
8 |
12 |
- Từ các nhóm chi phí hoạt động (activity cost pools) và khối lượng hoạt động (activity volume), tỷ lệ chi phí dựa trên hoạt động (activity-based cost rate) được tính toán bên dưới:
|
|
Sản phẩm A |
Sản phẩm B |
Tổng cộng |
|
Chi phí tiện ích |
|
|
$30,000 |
|
Tổng số giờ nhân công |
3,000 |
1,000 |
÷ 4,000 |
|
Tỷ lệ chi phí tiện ích (cấp đơn vị) |
|
|
$7.50 |
|
Chi phí chất lượng |
|
|
$90,000 |
|
Số lần kiểm tra chất lượng |
22 |
18 |
÷ 40 |
|
Tỷ lệ chi phí chất lượng (cấp lô) |
|
|
$2,250 |
|
Chi phí kỹ thuật |
|
|
$60,000 |
|
Số lần thay đổi kỹ thuật |
4 |
8 |
12 |
|
Tỷ lệ chi phí chất lượng (cấp dòng sản phẩm) |
|
|
$5,000 |
Kết quả mô hình ABC tính toán bên dưới với báo cáo hiệu suất lợi nhuận mới như sau:
|
|
Sản phẩm A |
Sản phẩm B |
Tổng cộng |
|
Doanh thu (đơn vị x giá) |
$190,000 |
$110,000 |
$300,000 |
|
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp |
($5,000) |
($7,500) |
($12,500) |
|
Chi phí nhân công trực tiếp |
($18,000) |
($16,000) |
($34,000) |
|
Chi phí tiện ích |
($22,500) |
($7,500) |
($30,000) |
|
Chi phí chất lượng |
($49,500) |
($40,500) |
($90,000) |
|
Chi phí kỹ thuật |
($20,000) |
($40,000) |
($60,000) |
|
Lợi nhuận gộp sản phẩm |
$75,000 |
($1,500) |
$73,500 |
|
Chi phí quản lý |
|
|
($62,000) |
|
Lợi nhuận gộp |
|
|
$11,500 |
=> Kết quả trên cho thấy xét về lợi nhuận, sản phẩm A không phải là vấn đề của Công ty và sản phẩm B mới thật sự là vấn đề về mặt lợi nhuận do khối lượng bán ra không nhiều, trong khi chi phí chất lượng và chi phí kỹ thuật lại tương đối cao. Từ đó có thể thấy trong cách tiếp cận kế toán chi phí truyền thống, sản phẩm A đang trợ cấp chi phí cho sản phẩm B.
3. Lợi ích và hạn chế của mô hình ABC (Benefits and Limitations of the ABC Model)
a. Lợi ích
Một số lợi ích chủ yếu của mô hình ABC được tổng hợp và trình bày như sau:
b. Hạn chế
Bên cạnh những hạn chế trên, mô hình ABC có một số hạn chế sau:
4. Phương pháp tính chi phí theo vòng đời sản phẩm (Life-Cycle Costing)
Phương pháp tính chi phí theo vòng đời sản phẩm (Life-Cycle Costing) là cách tiếp cận để lập ngân sách (budgeting) dựa theo ước tính toàn bộ doanh thu (revenue) và chi phí (costs) của sản phẩm trong toàn bộ vòng đời của sản phẩm. Trong đó, vòng đời của mỗi sản phẩm thông thường được chia thành năm giai đoạn được minh họa cụ thể như sau:
Vòng đời của một sản phẩm bắt đầu từ giai đoạn nghiên cứu và phát triển (research and development – R&D). Khác với các yêu cầu báo cáo bên ngoài (external reporting requirements) tính chi phí R&D vào khoảng thời gian chúng được chi tiêu, phương pháp tính chi phí theo vòng đời truy xuất (track) các chi phí đó như một phần của vòng đời sản phẩm (product’s life cycle). Từ đó, các doanh nghiệp có thể thiết lập góc nhìn chiến lược (strategic view) về việc quản lý ba giai đoạn cốt lõi của sản phẩm bao gồm giai đoạn trước sản xuất, giai đoạn sản xuất và giai đoạn sau sản xuất, dẫn đến khái niệm chi phí thượng nguồn và chi phí hạ nguồn được diễn giải trong bảng bên dưới:
|
Khái niệm |
Diễn giải |
Ví dụ |
|
1. Chi phí thượng nguồn (Upstream costs) |
Chi phí thượng nguồn là những chi phí phát sinh trước khi sản xuất sản phẩm. |
Chi phí R&D, chi phí thiết kế sản phẩm… |
|
2. Chi phí hạ nguồn (Downstream costs) |
Chi phí hạ nguồn là những chi phí |
Chi phí marketing, chi phí giao hàng… |
Chi phí thượng nguồn và chi phí hạ nguồn đối với các giai đoạn của sản phẩm được minh họa như sau:
Với phương pháp tính chi phí theo vòng đời, các doanh nghiệp có thể xác định các khoản đầu tư có giá trị (valuable investments) trong việc thiết kế sản phẩm (product design) để bù đắp cho việc tiết kiệm sản xuất (production savings), chất lượng sản phẩm (product quality) để hạn chế các hoạt động hỗ trợ sau bán hàng (post-sale support) không cần thiết.
III. Bài tập
Question 1: Which of the above statement is true regarding activity-based costing?
A. Overhead costs are allocated to products exclusively using volume-based measures.
B. Activity-based costing tends to reduce distortion of unit manufacturing costs when numerous goods are made that have varying production requirements.
C. Activity-based costing uses fewer costs pool and costs drivers in allocating overhead.
D. None is correct.
Answer:
Choice “B” is correct. ABC assumes that the best way to assign indirect cost to products is based on the products’ demand for resource-consuming activities. ABC uses multiple cost pools, cost drivers. ABC better allocates costs in a setting in which more than one product is produced with each consuming different resources in the production process.
Choice “A” is incorrect. Volumed-based measures are used in the allocation of overhead costs; however, ABC is not limited to volume-based measures only.
Choice “C” is incorrect. ABC uses multiple cost pools and multiple cost drivers compared with the traditional cost allocation systems, which assign overhead using a single cost pool and a single plant-wide overhead application rate.
Question 2: When using activity-based costing technique, which one of the following departmental activities should use machine hours as a cost driver?
A. Plant cafeteria.
B. Machine setups.
C. Material handling.
D. Robotics painting.
Answer:
Choice “D” is correct. Activity-based costing is a costing system that identifies the relationship between the incurrence of cost and activities, establishes cost pools related to cost drivers and applies cost to product on the basis of resources consumed (drivers). Robotics painting would be machine-based and would logically be allocated to products on the basis of machine hours.
Choices “A”, “B”, “C” are incorrect. The other three options would more appropriately be allocated on the basis of direct labor or charged to overhead.