[FR/F7: Tóm tắt kiến thức] Lesson 13 - IAS 37: Provision, contingent liabilities, contingent assets (Dự phòng, nợ phải trả và tài sản tiềm tàng)

IAS 37 đưa ra phương pháp kế toán cho các khoản dự phòng, cùng với tài sản tiềm tàng và nợ tiềm tàng.

Mục tiêu

Chuẩn mực IAS 37 nhằm đảm bảo rằng các nguyên tắc ghi nhận và cơ sở xác định giá trị thích hợp áp dụng cho các khoản dự phòng phải trả, nợ tiềm tàng và tài sản tiềm tàng và đảm bảo thông tin được trình bày đầy đủ trong các thuyết minh nhằm giúp người sử dụng hiểu được bản chất, thời gian và giá trị của các khoản mục này.

Nội dung kiến thức

I. Dự phòng (Provisions)

1. Định nghĩa 

• Dự phòng (Provisions): Là một khoản nợ phải trả (liabilities) không chắc chắn về thời gian và giá trị.
• Nợ phải trả (Liabilities): Là nghĩa vụ hiện tại (present obligation) của doanh nghiệp phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ mà việc thanh toán nghĩa vụ đó dự kiến dẫn đến làm giảm nguồn lực kinh tế của doanh nghiệp.

Ví dụ về khoản dự phòng:

Bảo hành sản phẩm (Warranty)	Là dự phòng chi phí cho những sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp đã bán, đã bàn giao cho người mua nhưng doanh nghiệp vẫn có nghĩa vụ phải tiếp tục sửa chữa, hoàn thiện theo hợp đồng hoặc cam kết với khách hàng.
Ô nhiễm môi trường (Environmental contamination)	Nếu doanh nghiệp có chính sách liên quan đến môi trường hay cam kết với bên thứ 3 và có nghĩa vụ dọn dẹp rác thải, chất ô nhiễm hoặc nghĩa vụ phải khôi phục lại môi trường như lúc ban đầu thì khi đó phải trích lập dự phòng cho khoản chi phí đó.
Dự phòng giảm giá hàng tồn kho	Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giá vật tư, thành phẩm, hàng hóa tồn kho bị giảm. Mức dự phòng giảm giá hàng tồn:  = (Số lượng hàng tồn kho x Giá gốc) – Giá trị thuần có thể thu hồi được.
Dự phòng nợ phải thu khó đòi	Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của các khoản nợ phải thu quá hạn thanh toán, nợ phải thu chưa quá hạn nhưng có thể không đòi được do khách nợ không có khả năng thanh toán: Trích theo tỷ lệ 30% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 3 tháng đến dưới 1 năm. Trích theo tỷ lệ 50% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm. Trích theo tỷ lệ 70% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 2 năm đến dưới 3 năm. (Reference: Tài liệu ACCA) Đối với nợ phải thu chưa đến hạn thanh toán, nhưng đối tác đã lâm vào tình trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể,... Doanh nghiệp được quyền dự kiến mức tổn thất không thu hồi được để trích lập dự phòng như một khoản nợ không thu hồi được.
Tái cấu trúc (Restructure)	Xem xét cụ thể hơn ở mục dưới.

2. Ghi nhận (Recognition)

Một sự kiện có tính chất bắt buộc là một sự kiện làm nảy sinh một nghĩa vụ pháp lý (legal) hoặc nghĩa vụ liên đới (constructive) làm cho doanh nghiệp không có lựa chọn nào khác ngoài việc thực hiện nghĩa vụ đó:

• Nghĩa vụ pháp lý (legal) là nghĩa vụ phát sinh từ:
  • Một hợp đồng;
  • Một văn bản pháp luật hiện hành; hoặc
  • Việc vận dụng các quy định của pháp luật.
• Nghĩa vụ liên đới (constructive) là nghĩa vụ phát sinh từ các hoạt động của một doanh nghiệp khi thông qua các chính sách đã ban hành hoặc hồ sơ, tài liệu hiện tại có liên quan để chứng minh cho các đối tác khác biết rằng doanh nghiệp sẽ chấp nhận và thực hiện những nghĩa vụ cụ thể.

3. Hạch toán khi trích lập dự phòng

3.1. Ghi nhận ban đầu (Initial measurement)

Khi doanh nghiệp trích lập dự phòng, khoản dự phòng được kế toán ghi nhận như sau:

Dr   Chi phí (Expenses) – I/S

Cr   Dự phòng phải trả (Provisions) – SoFP

3.2. Ghi nhận tiếp theo (Subsequent measurement)

Nếu trong kì, doanh nghiệp trích thêm dự phòng, các bút toán cần thực hiện như sau:

Dr   Chi phí (Expenses) – I/S

Cr   Dự phòng phải trả (Provisions) – SoFP

Nếu trong kì, doanh nghiệp giảm dự phòng do đã thanh toán các khoản chi phí liên quan đến khoản dự phòng đó, các bút toán cần thực hiện như sau:

Dr  Dự phòng phải trả (Provisions) – SoFP

Cr  Chi phí (Expenses) – I/S

4. Đo lường (Measurement)

• Giá trị được ghi nhận như một khoản dự phòng nên là khoản tiền sẽ phải chi trả được ước tính gần nhất (best estimate) để thanh toán cho nghĩa vụ nợ hiện tại tại thời điểm kết thúc kì báo cáo.

• Khoản dự phòng được uớc tính sẽ được xác định bởi sự đánh giá (Judgment) của ban quản lý bằng kinh nghiệm của các giao dịch tương tự.

4.1. Dự phòng cho các nhóm sự kiện lớn

Khi các điều khoản dự phòng liên quan đến một sự kiện duy nhất, chẳng hạn như kết quả của một vụ án pháp lý, thì việc trích lập dự phòng phải được dựa trên kết quả của tất cả các tình huống có khả năng xảy ra nhất (most likely outcome)

Example: Dự phòng cho các nhóm sự kiện lớn

Parker Co sells goods with a warranty under which customers are covered for the cost of repairs of any manufacturing defect that becomes apparent within the first six months of purchase. The company’s past experience and future expectations indicate the following pattern of likely repairs.

% of goods sold	Defects	Cost of repairs if all items suffered from these defects
75	None	-
20	Major	$1m
5	Major	$4m

Required: What is the provision required?

Hướng dẫn giải:

Dự phòng được xác định là: (75% * 0) + (20% * $1m) + (5% * $4m) = $0.4m

4.2. Dự phòng có ảnh hưởng từ giá trị thời gian của dòng tiền

Khi sự ảnh hưởng của giá trị thời gian của dòng tiền (time value of money) là trọng yếu, khoản dự phòng sẽ sử dụng mức chiết khấu phù hợp để phản ánh theo giá trị hiện tại (present value) của khoản chi phí để giải quyết nghĩa vụ.

Example: Time value of money

A company knows that when it ceases a certain operation in 5 years time it will have to pay environmental cleanup costs of $5m.

The provision to be made now will be the present value of $5m in 5 years time.

The relevant discount rate in this case is 10%.

Determines the current provision for the cleanup cost after year 5?

Hướng dẫn giải:

Để trích dự phòng cho việc làm sạch môi trường sau 5 năm, ta phải tính giá trị hiện tại của khoản thanh toán $5m sau 5 năm sẽ phát sinh là:

Qua mỗi năm, doanh nghiệp phải ghi tăng một phần chi phí để phản ánh sự thay đổi trong value của provision để tới năm thứ 5, thì provision đạt giá trị chính xác là $5m. Phần chi phí trích thêm mỗi năm (tức là phần tăng thêm của provision) là Unwinding mà doanh nghiệp phải ghi vào chi phí trong P&L.

Qua năm thứ 2, doanh nghiệp ghi tăng một khoản chi phí dự phòng là: 

4.3. Các khoản bồi hoàn (Reimbursements)

Khi một phần hay toàn bộ chi phí để thanh toán một khoản dự phòng dự tính được bên thứ 3 bồi thường thì khoản bồi thường này chỉ được ghi nhận khi doanh nghiệp gần như chắc chắn (virtually certain) sẽ nhận được số tiền đó:

• Khoản bồi hoàn này phải được ghi nhận như tài sản riêng biệt. Giá trị ghi nhận của khoản bồi hoàn không được vượt quá giá trị khoản dự phòng.
• Khoản dự phòng và khoản bồi hoàn này sẽ được net off cho nhau trong P&L.

4.4. Thay đổi khoản dự phòng (Changes in provisions)

Khoản dự phòng nên được xem xét và điều chỉnh cuối mỗi kỳ báo cáo để phản ánh ước tính chính xác nhất.

Nếu không còn khả năng phải thanh toán nghĩa vụ, dự phòng sẽ được hoàn nhập.

4.5. Cách hạch toán tăng, giảm khoản dự phòng

• Nếu doanh nghiệp cần một khoản dự phòng lớn hơn khoản ban đầu:

Kế toán ghi nhận tăng khoản dự phòng:

Dr           Chi phí (Expenses) – I/S

Cr           Dự phòng phải trả (Provisions) – SoFP

• Nếu doanh nghiệp trích dự phòng nhiều hơn khoản thực cần:

Kế toán ghi nhận giảm khoản dự phòng:

Dr           Dự phòng phải trả (Provisions) – SoFP

Cr           Chi phí (Expenses) – I/S

5. Dự phòng tái cấu trúc (Provision of Restructure)

Dự phòng tái cấu trúc là một khoản dự phòng được lên kế hoạch và kiểm soát bởi những người quản lý của một doanh nghiệp và nó thay đổi một cách đáng kể 1 trong 2 điều sau:

• Phạm vi kinh doanh của doanh nghiệp đó
• Cách thức hoạt động mà doanh nghiệp đó tiến hành 

Ví dụ về việc tái cấu trúc

• Bán hoặc chấm dứt một hoạt động kinh doanh (sale or termination of a line of business)
• Đóng cửa các địa điểm kinh doanh (closure of business locations)
• Thay đổi cơ cấu quản lý (changes in management structure)
• Tái cấu trúc cơ bản có ảnh hưởng trọng yếu đến bản chất và mục tiêu (nature and focus) hoạt động kinh doanh trong doanh nghiệp (fundamental reorganisations)

II. Nợ tiềm tàng và tài sản tiềm tàng (Contingent liabilities & contingent assets)

1. Khái niệm

 

  

2. Cách xác định Provision, Contigent liabilities và Contigent assets

Dựa vào Flowchart dưới đây, ta có thể quyết định xem một sự kiện xảy ra sẽ được coi là khoản dự phòng, tài sản tiềm tàng hay nợ tiềm tàng

Chú giải:

• Khi có nghĩa vụ hiện tại phát sinh từ sự kiện trong quá khứ, và có khả năng làm giảm lợi ích kinh tế, và có ước tính hợp lý về khoản nợ phải trả 🡪 Phải lập dự phòng nợ phải trả.
• Khi có nghĩa vụ hiện tại phát sinh từ sự kiện trong quá khứ, tuy nhiên không có khả năng làm giảm lợi ích kinh tế 
  
  • Cần thuyết minh trên báo cáo tài chính; hoặc
  • Không phải làm gì cả.
• Khi có nghĩa vụ hiện tại phát sinh từ sự kiện trong quá khứ, và có khả năng làm giảm lợi ích kinh tế, nhưng không ước tính được một cách hợp lý về khoản nợ phải trả 🡪 Ghi nhận là khoản nợ tiềm tàng (contingent liabilities).
• Nếu không có nghĩa vụ hiện tại có thể phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ 🡪 Không phải làm gì cả. 

 

Bảng tổng hợp cách xác định contingent liabilities và contingent assets theo tỉ lệ phần trăm xảy ra

Probability of occurrence	Contingent liabilities	Contingent assets
Virtually certain (> 90%)	Provision	Record
Probable (50 - 90%)	Provision	Note
Possible (20 - 50%)	Note	No record
Remote (< 20%)	No record	No record

Ví dụ minh họa:

A company is engaged in a legal dispute. The outcome is not yet known. A number of possibilities arise:

• It expects to have to pay about $100,000
  🡪 Khoản nợ được ước tính phải trả $100,000. Khi đó Doanh nghiệp cần phải ghi nhận provision $100,000.
• Possible damages are $100,000 but it's not expected to have to pay them
  🡪 Khoản thiệt hại được ước tính nhưng không có khả năng phải thanh toán do đó chỉ cần Thuyết minh khoản contingent liability trên BCTC.
• The company expects to have to pay damages but is unable to estimate the amount
  🡪 Doanh nghiệp sẽ phải thanh toán cho khoản thiệt hại nhưng không ước tính được một cách đáng tin cậy do đó cần thuyết minh khoản contingent liability trên BCTC.
• The company expects to receive damages of $100,000 and this is virtually certain
  🡪 Doanh nghiệp gần như chắc chắn về khoản thu nhập sẽ nhận được và được ước tính hợp lý nên được ghi nhận là tài sản trên BCTC.
• The company expects to probably receive damages of $100,000
  🡪 Doanh nghiệp có khả năng nhận được khoản thu nhập được ước tính một cách hợp lý, tuy nhiên khoản này chưa chắc chắn nhận được. Vì vậy doanh nghiệp cần thuyết minh khoản contingent asset trên BCTC
• The company thinks it may receive damages, but it's not probable
  🡪 Khả năng nhận được khoản đền bù không chắc chắn xảy ra nên doanh nghiệp Không ghi nhận và không phải thuyết minh gì cả nhằm đảm bảo nguyên tắc thận trọng.

 

Author: Trang Nguyen

Reviewed by: Duy Anh Nguyen