[SBR/P2] Strategic Business Reporting (Báo cáo chiến lược kinh doanh)
      Quay lại trang chủ
      1. SAPP Knowledge Base
      2. Tự học ACCA (Association of Chartered Certified Accountant)
      3. [SBR/P2] Strategic Business Reporting (Báo cáo chiến lược kinh doanh)

      [SBR/P2: Tóm tắt kiến thức] Lesson 9: Share-based Payment (Thanh toán trên cơ sở cổ phiếu) - Phần 2

      Trong phần này, chúng ta sẽ tìm hiểu các hình thức điều chỉnh của các khoản thanh toán trên cơ sở cổ phiếu cũng như các ảnh hưởng về thuế TNDN hoãn lại của loại hình giao dịch này.

      IV. Điều chỉnh, hủy bỏ và thanh toán 

      Doanh nghiệp có thể:

      • Điều chỉnh quyền chọn mua cổ phiếu, bao gồm xác định lại giá mua của quyền chọn mua cổ phiếu hoặc thay đổi từ hình thức thanh toán bằng tiền thành cổ phiếu và ngược lại.
      • Hủy hoặc tiến hành thanh toán các quyền chọn.

      1. Điều chỉnh (Modifications)

      a. Điều chỉnh giá

      Tại ngày điều chỉnh quyền chọn, doanh nghiệp phải ghi nhận giá trị cho việc dịch vụ đã nhận được theo giá trị hợp lý tại ngày cam kết quyền (grant date fair value) của các công cụ vốn được cấp.

      Bất kì điều chỉnh nào làm tăng tổng giá trị hợp lý của khoản thanh toán trên cơ sở cổ phiếu sẽ được ghi nhận trong suốt giai đoạn trao quyền. Khoản tăng này đượcđo lường như sau:

      Giá trị hợp lý của công cụ vốn được điều chỉnh tại ngày điều chỉnh                         X

      Giá trị hợp lý của công cụ vốn gốc tại ngày điều chỉnh                                            (X)

      Chênh lệch                                                                                                               X    

      Ví dụ: Tại thời điểm đầu năm đầu tiên, doanh nghiệp A đưa 100 quyền chọn mua cổ phiếu cho mỗi nhân viên và áp dụng toàn bộ 500 nhân viên của công ty. Điều kiện để nhận thưởng là họ phải làm việc cho công ty trong vòng 3 năm tới. Doanh nghiệp ước tính giá trị hợp lý của mỗi quyền chọn là $15. Trên cơ sở bình quân gia quyền, công ty ước tính rằng sẽ có 100 nhân viên sẽ nghỉ việc trong 3 năm tới.

      Giả sử rằng có 40 nhân viên nghỉ việc trong năm thứ nhất và tại thời điểm cuối năm thứ nhất, giá cổ phiếu của doanh nghiệp giảm xuống và doanh nghiệp quyết định xác định lại giá của quyền chọn. Doanh nghiệp cùng lúc ước tính rằng sẽ có 70 nhân viên sẽ nghỉ việc trong năm 2 và năm 3 và tổng số nhân viên dự tính sẽ nghỉ việc trong toàn bộ 3 năm là 110 nhân viên.

      Trong năm 2, có thêm 35 nhân viên nghỉ việc, doanh nghiệp ước tính sẽ có thêm 30 nhân viên nghỉ việc trong năm 3 và tổng số nhân viên dự tính sẽ nghỉ việc trong toàn bộ 3 năm là 105 nhân viên.

      Trong năm 3, có thêm 28 nhân viên nghỉ việc và có tất cả 103 nhân viên đã nghỉ việc trong giai đoạn trao quyền. Toàn bộ quyền chọn đều đã được trao cho 397 nhân viên còn lại vào cuối năm 3.

      Doanh nghiệp ước tính rằng, tại ngày xác định lại giá quyền chọn, giá trị hợp lý của mỗi quyền chọn mua công cụ vốn gốc là $5 và giá trị hợp lý của mỗi quyền chọn mua công cụ vốn được điều chỉnh là $8.

      Lời giải:

      • Trong năm thứ nhất:
          $
        Số dư đầu kì        0
        Chi phí trên P/L (balancing)  195,000
        Số dư cuối kì [(500 – 110) x 100 x $15 x 1/3]  195,000

        Doanh nghiệp hạch toán như sau:

        Debit               Chi phí (P/L)                           $195,000

        Credit              Dự trữ VCSH                          $195,000

      • Trong năm 2:

        Do cuối năm đầu, giá của quyền chọn mua cổ phiếu được xác định lại nên ảnh hưởng của việc này sẽ chỉ thể hiện từ năm tài chính thứ 2.

        Giá trị tăng thêm tại ngày điều chỉnh giá là:

        Giá trị hợp lý của quyền chọn được điều chỉnh tại ngày điều chỉnh                         8
        Giá trị hợp lý của quyền chọn gốc tại ngày điều chỉnh                                            (5)

        Chênh lệch                                                                                                               3

        Giá trị tăng thêm $3 này sẽ được ghi nhận trong 2 năm còn lại của giai đoạn trao quyền, cùng với chi phí thù lao dựa trên giá trị quyền chọn gốc là $15.
                $
        Số dư đầu kì   195,000
        Chi phí trên P/L (balancing)   259,250
        Số dư cuối kì [(500 – 105) x 100 x (($15 x 2/3) + ($3 x 1/2))] 454,250

        Doanh nghiệp hạch toán như sau:

        Debit               Chi phí (P/L)                           $259,250

        Credit              Dự trữ VCSH                          $259,250

      Đối với giá trị hợp lý của quyền chọn gốc, doanh nghiệp vẫn được ghi nhận theo giai đoạn trao quyền (2/3 năm) như bình thường. Tuy nhiên, một khoản giá trị tăng thêm tại ngày điều chỉnh sẽ được ghi nhận theo giai đoạn trao quyền còn lại (1/2 năm). Do đó, việc xác định lại giá của quyền chọn cũng tương tự như có một quyền chọn mới được trao ở giữa giai đoạn trao quyền.

      • Trong năm 3:
                   $
        Số dư đầu kì   454,250
        Chi phí trên P/L (balancing)   260,350
        Số dư cuối kì [(500 – 103) x 100 x (($15 x 3/3) + ($3 x 2/2))] 714,600

        Doanh nghiệp hạch toán như sau:

        Debit               Chi phí (P/L)                           $260,350

        Credit              Dự trữ VCSH                          $260,350

      b. Điều chỉnh hình thức thanh toán từ chi bằng tiền thành chi bằng công cụ vốn

      Nếu thỏa thuận thanh toán trên cơ sở cổ phiếu được điều chỉnh từ hình thức chi bằng tiền (cash-settled) thành hình thức chi bằng công cụ vốn (equity-settled), doanh nghiệp hạch toán như sau:

      • Dừng ghi nhận khoản nợ phải trả được ghi nhận cho hình thức chi bằng tiền
      • Ghi nhận khoản dự trữ VCSH theo giá trị hợp lý tại ngày điều chỉnh 
      • Ghi nhận khoản chênh lệch giữa 2 khoản trên vào P/L

      2. Hủy bỏ hoặc thanh toán trong giai đoạn trao quyền

      a. Hủy bỏ (Cancellation)

      Việc hủy bỏ khoản thanh toán trên cơ sở cổ phiếu, dù từ phía doanh nghiệp hay đối tác, đều sẽ được coi như là đẩy nhanh tiến độ trao quyền (acceleration of vesting). Điều này có nghĩa là tổng giá trị sẽ được ghi nhận cho giao đoạn trao quyền còn lại sẽ được ghi nhận lập tức.

      b. Thanh toán (Settlement)

      Nếu khoản thanh toán được trả cho việc hủy bỏ quyền chọn, khoản thanh toán này sẽ được ghi nhận như sau:

      Thanh toán bằng công cụ vốn Thanh toán bằng tiền
      • Là khoản giảm của VCSH (repurchase of equity)
      • Ghi nhận chi phí với phần vượt quá giá trị hợp lý của công cụ vốn của khoản thanh toán.
      • Là khoản trả hết khoản nợ phải trả (extinguishment of liability )
      • Khoản nợ phải trả sẽ được đo lường theo giá trị hợp lý tại ngày thanh toán

      c. Thay thế (Replacement)

      Nếu công cụ vốn được trao cho nhân viên là một sự thay thế cho các công cụ đã bị hủy bỏ, doanh nghiệp phải hạch toán giống như việc điều chỉnh của công cụ gốc.

      Theo nguyên tắc này, giá trị tăng thêm được tính như sau:

      Giá trị hợp lý của công cụ thay thế                                                  X

      Giá trị hợp lý của công cụ được hủy                                              (X)

      Chênh lệch                                                                                     X

      Ví dụ:

      Vào ngày 1/1/2020, doanh nghiệp A đưa ra chính sách thưởng 3,000 quyền chọn mua cổ phiếu cho mỗi nhân viên, áp dụng cho 1,000 nhân viên của công ty, với điều kiện là họ phải làm việc cho công ty tới hết ngày 31/12/2022. Vào ngày 31/12/2020, công ty ước tính rằng sẽ có 100 nhân viên nghỉ việc trước ngày cam kết quyền. Công ty A đã hạch toán quyền chọn vào BCTC năm 2020. Giá trị hợp lý của mỗi quyền chọn vào 1/1/2020 là $5.

      Giá trị cổ phiếu của công ty A giảm nghiêm trọng vào năm 2020. Vào ngày 1/1/2021, giá trị hợp lý của quyền chọn giảm còn $1 và vẫn còn 975 nhân viên hiện vẫn còn đang làm việc cho công ty. Trong năm 2021, có tất cả 35 nhân viên nghỉ việc công ty ước tính rằng có thêm 40 nhân việc nghỉ việc mỗi năm vào năm 2022 và 2023.

      Hãy nêu rõ cách hạch toán cho quyền chọn trong BCTC năm 2021 của công ty A nếu vào ngày 1/1/2021:

      (1) Quyền chọn gốc được hủy và $4m được trả cho nhân viên như là khoản đền bù.
      (2) Ban lãnh đạo của công ty A hủy quyền chọn gốc và thay thế bằng một quyền chọn mới được trao vào 31/12/2023. Vào ngày 1/1/2021, giá trị hợp lý của mỗi quyền chọn được thay thế là $7. Không có khoản đền bù nào khác được trả.

      Lời giải:

      (1) Quyền chọn gốc được hủy và $4m được trả cho nhân viên

      Vào ngày 1/1/2021, công cụ vốn gốc đã qua được 1/3 giai đoạn trao quyền, do đó (1,000 – 100) x 3,000 x $5 x 1/3 = $4.5m đã được ghi nhận vào chi phí trên P/L năm 2020 và VCSH.

      Việc hủy quyền chọn sẽ được coi là đẩy nhanh tiến độ trao quyền và tổng giá trị sẽ phải ghi nhận trong giai đoạn trao quyền 2 năm còn lại vào P/L cùng kì.

        $m
      Số dư đầu kì 4.5
      Chi phí trên P/L (balancing) 9.0
      Số dư cuối kì [(1000 – 100) x 3,000 x $5] 13.5

      Doanh nghiệp hạch toán như sau:

      Debit               Chi phí (P/L)                           $9.0m

      Credit              Dự trữ VCSH                          $9.0m

      Việc thanh toán được coi là mua lại lợi ích VCSH (equity interest) từ nhân viên. Giá trị hợp lý đại diện cho khoản mua lại này được ghi nhận (giảm) vào dự trữ VCSH và phần chênh lệch giữa khoản thanh toán và giá trị được ghi nhận vào dự trữ VCSH được ghi nhận vào P/L.

      Doanh nghiệp hạch toán như sau:

      Debit               Dự trữ VCSH (900 x 3,000 x $1)      $2.7m

      Debit               P/L (balancing)                                  $1.3m

      Credit              Tiền                                                   $4.0m

      (2) Quyền chọn gốc được hủy và được thay thế bằng quyền chọn mới

      Việc thay thế quyền chọn được coi như điều chỉnh quyền chọn gốc. Vì vậy, phần giá trị hợp lý của quyền chọn mới vượt quá giá trị của quyền chọn bị hủy được ghi nhận vào P/L trong suốt giai đoạn trao quyền mới.

           $
      Giá trị hợp lý của công cụ vốn thay thế vào 1/1/2021  7
      Giá trị hợp lý của công cụ được hủy vào 1/1/2021 (1)
      Chênh lệch   6

      Số nhân viên ước tính sẽ làm việc và quyền chọn thay thế là 975 – 35 – 40 – 40 = 860

              $m
      Số dư đầu kì        4.5
      Chi phí trên P/L (balancing)       9.26
      Số dư cuối kì [(860 x 3,000 x $5 x 2/3) + (860 x 3,000 x $6 x 1/3)] 13.76

      Doanh nghiệp hạch toán như sau:

      Debit               Chi phí (P/L)                           $9.26m

      Credit              Dự trữ VCSH                          $9.26m

      V. Ảnh hưởng của khoản thanh toán trên cơ sở cổ phiếu đến thuế TNDN hoãn lại

      Trong nhiều trường hợp, doanh nghiệp đã ghi nhận chi phí cho quyền chọn mua cổ phiếu được cấp theo IFRS 2 nhưng vẫn chưa được khấu trừ thuế cho đến khi quyền chọn thực sự được thực hiện và doanh nghiệp được hưởng khấu trừ thuế dựa trên giá cổ phiếu vào ngày thực hiện.

      Khoản chênh lệch tạm thời cho tài sản thuế cho nhập hoãn lại được tính như sau:

      Giá trị ghi sổ của chi phí liên quan đến khoản thanh toán trên cơ sở cổ phiếu   0

      Cơ sở tính thuế của chi phí liên quan đến khoản thanh toán trên cơ sở cổ phiếu

      (Giá trị ước tính mà cơ quan thuế cho phép khấu trừ trong tương lai, dựa trên các thông tin tại thời điểm cuối năm)

      		  (X)
      Chênh lệch tạm thời    (X)
      Tài sản thuế TNDN hoãn lại @ x%       X

      Chú ý:

      Nếu giá trị khấu trừ thuế (hoặc ước tính giá trị khấu trừ thuế trong tương lai) vượt quá chi phí kế toán lũy kế, phần vượt tương ứng với khoản thuế TNDN hoãn lại sẽ được ghi nhận trực tiếp vào VCSH ngay lập tức (không thông qua OCI).

      Ví dụ:

      Vào ngày 1/1/2020, doanh nghiệp A đưa ra chính sách thưởng 16,000 quyền mua cho mỗi nhân viên của công ty theo điều kiện họ phải làm việc cho công ty trong vòng 2 năm. Vào ngày cam kết quyền, giá trị hợp lý của mỗi quyền chọn là $4. Các quyền chọn này sẽ được trao vào 2 năm sau vào ngày 1/1/2022.

      Chi phí được phép khấu trừ thuế khi quyền chọn được thực hiện và giá trị được phép khấu trừ dựa trên giá trị nội tại của quyền chọn tại ngày thực hiện. Giá trị nội tại của quyền chọn ngày 31/12/2020 là $2.25, ngày 31/12/2021 là $4.50 và đây cũng là ngày quyền chọn được thực hiện.

      Giả sử thuế suất TNDN là 30%

      Hãy nêu hạch toán kế toán cho các giao dịch trên tại ngày 31/12/2020 và 31/12/2021.

      Lời giải

         

       

       

      31.12.2020

      ($)

      31.12.2021

      ($)
      Giá trị ghi sổ của khoản thanh toán trên cơ sở cổ phiếu 0 0
      Cơ sở tính thuế của khoản thanh toán:        
      [16,000 x $2.25 x 1/2]     (18,000)  
      [16,000 x $4.50]       (72,000)
      Chênh lệch tạm thời     (18,000) (72,000)
      Tài sản thuế TNDN hoãn lại @30%     5,400 21,600

      Chúng ta cần so sánh chi phí kế toán lũy kế với chi phí khấu trừ thuế mỗi năm: 

          2020 2021
      Chi phí kế toán ghi nhận:    
      [16,000 x $4 x 1/2]   32,000  
      [16,000 x $4]     64,000
      Chi phí được khấu trừ thuế (18,000) (72,000)
      Chênh lệch   0 (8,000)
      Kết chuyển từ tài sản thuế TNDN hoãn lại sang VSCH @30% 0 2,400
      • Trước ngày 1/1/2022, quyền chọn chưa được thực hiện
        • Năm 2020, chi phí kế toán vẫn lớn hơn chi phí được khấu trừ thuế:
          Debit               Tài sản thuế TDND hoãn lại                         $5,400
          Credit              Chi phí thuế TNDN hoãn lại (P/L)                $5,400
        • Năm 2021, chi phí được khấu trừ thuế lớn hơn chi phí kế toán là $8,000, nên tài sản thuế TNDN hoãn lại tương ứng là $2,400 sẽ được credit thẳng vào VCSH:
          Debit               Tài sản thuế TDND hoãn lại [21,600-5,400]            $16,200
          Credit              Chi phí thuế TNDN hoãn lại (P/L)                            $13,800
          Credit              Dự trữ VCSH (cho thuế TNDN hoãn lại)                  $2,400
      • Khi quyền chọn được thực hiện, tài sản thuế TNDN hoãn lại sẽ được kết chuyển sang tài sản thuế TNDN hiện hành (current tax assets):
        • Doanh nghiệp hoàn nhập tài sản thuế TNDN hoãn lại:
          Debit               Chi phí thuế TNDN hoãn lại (P/L)                            $19,200
          Debit               Dự trữ VCSH (cho thuế TNDN hoãn lại)                 $2,400
          Credit              Tài sản thuế TNDN hoãn lại                                    $21,600
        • Doanh nghiệp ghi nhận tài sản thuế TNDN hiện hành:
          Debit               Tài sản thuế TNDN hiện hành                                 $21,600
          Credit              Chi phí thuế TNDN hiện hành (P/L)                         $19,200
          Credit              Dự trữ VCSH (cho thuế TNDN hiện hành)              $2,400

      Author: Ân Nguyễn